Налогообложение доходов, полученных по наследственному договору

08.10.2017

Налогообложение доходов, полученных по наследственному договору

Рассматривая вопрос налогообложения дохода, полученного плательщиком налога по наследственному договору, Государственная фискальная служба в индивидуальной налоговой консультации от 11.09.2017 г. №183/Ю/99-99-13-02-03-14/ИПК пришла к выводам, с которыми мы не можем согласиться.

Так, проанализировав ст. 1302, 1304 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. №435-IV (далее – ГК Украины), контролирующий орган пришел к выводу, что наследственный договор является сделкой, который возлагает на его стороны взаимные обязательства, поэтому в зависимости от условий, определенных в договоре, в понимании Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI (далее – НК Украины), доход возникает как у отчуждателя с момента оформления указанного договора, так и приобретателю после смерти отчуждателя.

Учитывая такой вывод, контролирующий орган отметил, что ставка НДФЛ, которая должна применяться к такого дохода, составляет 18%. По нашему мнению, это не соответствует нормам законодательства.

Процедура наследования, включая наследственный договор, регулируется книгой VI ГК Украины.

Ст. 1216 ГК Украины предусмотрено, что наследованием является переход прав и обязанностей (наследства) от физического лица, которое умерло (наследодателя) к другим лицам (наследников). Наследством, согласно с таким определением, права и обязанности умершего лица.

Согласно ст. 1302 ГК Украины, по наследственному договору одна сторона (приобретатель) обязуется выполнять распоряжение второй стороны (отчуждателя), а в случае его смерти приобретает право собственности на имущество отчуждателя.

Однако условие относительно выполнения приобретателем определенного действия не обязательна, поскольку в ст. 1305 ГК Украины содержится диспозитивная норма, приобретатель в наследственном договоре может быть обязан совершить определенное действие имущественного или неимущественного характера к открытию наследства или после ее открытия. Таким образом, договором может быть предусмотрено условие относительно выполнения определенного действия приобретателем, или не предусмотрена.

Основным признаком наследственного договора является приобретение покупателем права собственности на имущество отчуждателя в случае смерти последнего.

Министерство юстиции Украины в своем разъяснении от 12.02.2013 г. придерживается подобной позиции, отмечая, что наследственный договор имеет двойственную правовую природу: он одновременно является распоряжением на случай смерти и договором, содержанием которого оговариваются его существенные условия. Следует отметить, что личным распоряжением физического лица на случай своей смерти, согласно ст. 1233 ГК Украины, является завещание, которое в. 1217 ГК Украины определяется как один из видов наследования.

Таким образом, приобретение права собственности на имущество приобретателем по наследственному договору является переходом наследства от физического лица, которое умерло, к другому лицу, то есть наследованием. Фактически, ГК Украины понимает наследственный договор как один из видов наследования.

Поскольку наследственный договор является видом наследования, то доход в виде стоимости полученного имущества по такому договору следует облагать налогом в порядке, определенном ст. 174 НК Украины.

Относительно ставок, применяемых при налогообложении наследства, отметим, что ст. 174 НК Украины дифференцирует их применения по степени родства между умершим лицом (наследодателем) и лицом, которое получает наследство, а также по резидентскому статусу этих лиц:

• 0% – стоимость собственности, которая наследуется членами семьи наследодателя первой и второй степени родства;
• 5% – стоимость любого объекта наследства, которое наследуется наследниками, которые не являются членами семьи наследодателя первой и второй степени родства;
• 18% – для любого объекта наследства, которое наследуется наследником от наследодателя-нерезидента, и для любого объекта наследства, которое наследуется наследником-нерезидентом от наследодателя-резидента.

При этом правовое основание получения наследства в целях налогообложения не имеет значения. То есть правила налогообложения одинаковы для наследства, полученного как по закону, завещанию или наследственным договором.

Итак, для определения ставки НДФЛ необходимо определить степень родства между сторонами наследственного договора, а также их резидентный статус.

Как следствие, по нашему мнению, в случае получения имущества по наследственному договору корректно вести речь о налогообложении дохода в результате принятия налогоплательщиком в наследство имущества, в соответствии с порядком, определенным ст. 174 НК Украины. Ставка налога зависит от степени родства сторон договора и их резидентства.

Выбор режима налогообложения дохода по наследственному договору в качестве наследства согласуется с презумпцией правомерности решений налогоплательщика, поскольку двойная правовая природа наследственного договора, очевидно, вызывает неоднозначность трактовки норм законодательства, может быть решен выбором одного из нескольких возможных вариантов налогообложения.
Количество показов: 2390
Автор:  Игорь Белицкий «TaxLink, платформа налоговых знаний» эксперт