Новеллы в процедуре обжалования результатов налоговых проверок

Новеллы в процедуре обжалования результатов налоговых проверок

В январе этого года Верховная рада Украины приняла Закон «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования администрирования налогов, устранения технических и логических несогласованностей в налоговом законодательстве» (далее — Закон), что влечет за собой реализацию масштабной налоговой реформы. Кроме новелл, связанных с намерениями Украины приблизить национальное налоговое законодательство с положениями плана BEPS и MLI, изменилась процедура обжалования результатов налоговых проверок.

Эксперты компании Hottey-7.Com.Ua, специализирующиеся на предоставлении бухгалтерских услуг в Киеве, основываясь на аналитике собственной практики, предлагают в данной публикации тезисно рассмотреть, на какие изменения стоит ждать налогоплательщикам после вступления в силу закона, а также как это повлияет на эффективность процедуры обжалования результатов налоговых проверок.

Концепция вины и ее влияние на процедуру обжалования

Одной из наиболее обсуждаемых изменений является введение вины как элемента состава налогового правонарушения. Согласно п. 112.2 ст. 112 Налогового кодекса Украины в редакции законопроекта, лицо считается виновным в совершении налогового правонарушения, если будет доказано, что она имела возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых НК Украины предусмотрена ответственность, однако не приняло достаточных мер по их соблюдению. При этом деяния будут считаться совершенными умышленно, если существуют доказанные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие, что налогоплательщик мнимо, целенаправленно создал условия, которые не могут иметь другой цели, кроме как невыполнение или ненадлежащее выполнение требований, установленных НК Украины.

Примером практического применения указанной концепции станет размер штрафных санкций, который будет платить налогоплательщик в случае определения налоговых обязательств налоговым органом. П. 123.1 ст. 123 НК Украины предусматривает, что стандартный размер штрафных санкций составит 10% от суммы доначислений (вместо нынешних 25%), но в случае наличия у налогоплательщика умысла на совершение налогового правонарушения размер штрафных санкций составит 25%.

В то же время Закон предусматривает презумпцию, что налогоплательщик будет считаться таким, который предпринял достаточных мер по соблюдению правил и норм налогового законодательства, если налоговый орган докажет, что налогоплательщик действовал неразумно, недобросовестно и без должной осмотрительности.

Однако, как свидетельствует практика, налоговые органы далеко не всегда берут на себя бремя доказывания наличия нарушений в действиях налогоплательщика, несмотря на аналогичные положения, предусмотренные ст. 77 Кодекса административного судопроизводства Украины. В большинстве случаев налогоплательщик вынужден предоставлять суду все возможные доказательства отсутствия нарушений в собственных действиях. При этом налоговые органы ограничиваются ссылками на акт проверки и абстрактную налоговую информацию.

Теперь налогоплательщикам при обжаловании результатов налоговых проверок рекомендуется подавать документы, подтверждающие отсутствие вины, наличие смягчающих обстоятельств или обстоятельств, освобождающих от финансовой ответственности. Стоит отметить, что для целей оспаривания результатов налоговых проверок представления документов, подтверждающих отсутствие вины в смысле п. 112.2 ст. 112 НК Украины, по сути является продолжением принципа должной налоговой осмотрительности со стороны налогоплательщика, что уже давно распространено в практике административных судов.

К тому же оценочность понятий «разумность», «добросовестность», «должная осмотрительность» может сыграть не на руку налогоплательщикам. Нельзя исключать риск, что для налоговых органов никакие меры не будут считаться достаточными, а вся тяжесть реального выяснения вины ложиться на административные суды.

Создание комиссий по вопросам рассмотрения возражений

Законодательное закрепление получили так называемые комиссии по вопросам рассмотрения возражений — постоянно действующий коллегиальный орган, который будет создаваться при каждом контролирующем органе. На практике такие комиссии функционировали и ранее, однако теперь их статус урегулирован пп. 87.7.1 п. 86.7 ст. 86 НК Украины.

Срок подачи возражений

По общему правилу, срок подачи возражений остался без изменений — 10 рабочих дней со дня, следующего за днем получения акта. Однако возражения на акт проверки, проведенной на основании пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 НК Украины (назначении «повторной» проверки по результатам административного обжалования), согласно редакции законопроекта, подготовленной ко второму чтению, должны быть представлены в течение 5 рабочих дней с даты получения акта.

Может показаться, что такие изменения негативно повлияют на налогоплательщиков. Однако учитывая, что акты по результатам «повторных» проверок, как правило, почти идентичны первичным актам, на практике налогоплательщик вряд ли будет вынужден в короткие сроки выстраивать совершенно новую позицию.

Срок рассмотрения возражений был продлен

В редакции законопроекта, подготовленной ко второму чтению, предусмотрено, что возражения будут рассматриваться в течение 10 рабочих дней вместо 7 рабочих дней, установленных действующим НК Украины.

Обязательное уведомление о дате и времени рассмотрения материалов проверки

Налоговый орган будет обязан сообщать о дате и времени рассмотрения материалов проверки независимо от того, проявил ли налогоплательщик соответствующее желание, подавая возражения. Неявка налогоплательщика на рассмотрение возражений не будет препятствием для рассмотрения. Интересно, что в редакции законопроекта, подготовленной к первому чтению, предусматривалась возможность фактического отложении рассмотрения в случае неявки налогоплательщика, если его участие будет признано необходимым для полного и объективного установления всех обстоятельств дела. В редакции, подготовленной ко второму чтению, такая возможность отсутствует. Видимо, законодатель понял, что на практике эта норма вряд ли будет работать.

Возможность возобновления сроков для подачи жалобы на налоговые уведомления-решения

Согласно п. 56.3 ст. 56 НК Украины в редакции законопроекта, подготовленной ко второму чтению, налогоплательщик имеет право подать ходатайство о восстановлении сроков обжалования, если жалоба на налоговые уведомления-решения была подана в течение 6 месяцев с даты истечения соответствующего срока. К ходатайству о восстановлении сроков налогоплательщик должен приложить копии документов, подтверждающих уважительность причин пропуска сроков. Срок возобновляется, если ГНС Украины признает причины пропуска сроков уважительными. Пока непонятно, какие именно причины будут признаваться уважительными, но ожидать, что случаи восстановления сроков будут распространенными, по нашему мнению, не стоит.

Изменен срок уплаты денежных обязательств

Действующей редакцией НК Украины предусмотрено, что в случае определения суммы денежных обязательств налоговым органом срок уплаты таких обязательств составляет 10 календарных дней со дня получения налогового уведомления-решения (при этом срок обжалования составлял 10 рабочих дней со дня получения налоговых уведомлений-решений). Это было причиной путаницы налогоплательщиков, поскольку последние часто не обращали внимания на то, что хотя срок обжалования налогового уведомления-решения еще не истек, однако налоговый долг уже возник. С принятием Закона срок уплаты денежных обязательств приравнивается к сроку подачи жалобы на налоговое уведомление-решение и также составит 10 рабочих дней.

Апелляционного совета по вопросам рассмотрения жалоб налогоплательщиков не будет

П. 56.2 ст. 56 НК Украины в редакции законопроекта, подготовленной к первому чтению, предусматривалось право налогоплательщика в определенных случаях обратиться с жалобой к Апелляционной рады по вопросам рассмотрения жалоб налогоплательщиков, которая должна функционировать при Министерстве финансов Украины.

Налогоплательщики ожидали, что создание нового коллегиального органа, в состав которого кроме двух представителей ГНС Украины, должны были бы входить также два представителя Министерства финансов Украины, а также представитель Совета бизнес-омбудсмена, увеличит количество налоговых уведомлений-решений, которые отменяются в досудебном порядке. Указанное также положительно повлияло бы на загруженности административных судов, уменьшив количество налоговых споров.

Однако в редакции законопроекта, подготовленной ко второму чтению, положения об Апелляционном совете по рассмотрению жалоб налогоплательщиков были изъяты. Мотивы принятия такого решения не известны, но предполагаем разочарование со стороны налогоплательщиков.

Когда изменения начнут действовать?

Согласно п. 1 Заключительных положений законопроекта в редакции, подготовленной ко второму чтению, изменения, касающиеся представления и рассмотрения возражений на акты проверок, принятия налоговых уведомлений-решений, а также положения относительно вины в налоговых правонарушениях вступают в силу с 01.01.2021 г.

Кроме того, в соответствии с п. 57 подразд. 10 разд. ХХ НК Украины в редакции законопроекта, подготовленной ко второму чтению, обжалование результатов налоговых проверок, начатых до 01.01.2021 г., будет осуществляться по правилам НК Украины, которые действовали до 01.01.2021 г. Вступления в силу изменений относительно сроков уплаты денежных обязательств ожидается вместе с большинством нововведений — со следующего дня после опубликования Закона.